Slovenčina
V minulom čísle Drevárskeho magazínu (pozri TU) sme sa pokúsili prezentovať tradičný spôsob prerozdeľovania nákladov v nadväznosti na cenotvorbu metodiky prirážkovej kalkulácie vybraného produktu nábytkárskej výroby, a to jedálenského stola ESSENCIAL. Taktiež sme poukázali na pravdepodobnosť nepresností danej metodiky a potrebu jej inovácie.
Ak sa pokúsime o prezentáciu alternatívnej metodiky cenotvorby a snahu o presnejší pohľad na kalkuláciu so zachovaním princípov prirážkovej kalkulácie, je najprv potrebné prezentovať všeobecnú metodiku sadzieb strojových hodín. Odporúčaný postup, avšak za predpokladu využívania automatizácie výroby a pomerne zvýšeného objemu režijných nákladov, je možné aplikovať v nasledovných štyroch krokoch:
- Určenie plánovanej úrovne využitia výrobnej (strojovej) kapacity.
- Identifikácia a alternatívna klasifikácia režijných nákladov podniku.
- Určenie sadzby strojovej hodiny individuálnych strojov.
- Zostavenie jednotkovej kalkulácie s využitím sadzieb strojových hodín.
1. Určenie plánovanej úrovne využitia výrobnej (strojovej) kapacity
Východiskom metódy je čo možno najpresnejšie stanovenie efektívneho času práce, t.j. plánovanej hodinovej kapacity pracovného chodu strojov (strojových hodín) v príslušnom podniku, pričom je nutné uvažovať aj s plánovaným fondom opráv, zmennosťou a pod. Využiteľný časový fond strojových hodín po zvážení všetkých obmedzení (odpočítaní dní víkendov, sviatkov a dní údržby) je v rámci daného podniku na úrovni 201 dní. Pri podmienkach jednozmennej prevádzky s trvaním 7 hodín a 30 minút, potom základný prevádzkový čas predstavuje 1 507,5 strojových hodín (ďalej len SH). Pre každé výrobné zariadenie sa prirodzene tento čas môže podľa potreby reálneho využitia a údržby upravovať. Pre nami zvolenú strojnú technológiu I (ST I) a strojnú technológiu II (ST II) činí výsledný prevádzkový čas 3 015 SH, nakoľko sa na nich pracuje v dvojzmennej prevádzke.
2. Identifikácia a alternatívna klasifikácia režijných nákladov
V tomto prípade je potrebné z celkovej úrovne režijných nákladov podniku rozlíšiť dve samostatné skupiny. Prvou skupinou sú strojovo závislé výrobné režijné náklady (počítané individuálne pre jednotlivý stroj, patria sem zvyčajne odpisy, úroky, náklady údržby, náklady na nájom, energetické náklady) a ostatné strojovo nezávislé režijné náklady. Tie by bolo vhodné identifikovať zvlášť pre charakter súvisiaci s výrobou a charakter súvisiaci so správou (Ostatné podnikové režijné náklady). Takúto klasifikáciu prezentuje tabuľka 2.
Tabuľka 2: Klasifikácia režijných nákladov podniku
3. Určenie sadzby strojovej hodiny individuálnych strojov
Individuálna sadzba, prostredníctvom ktorej budú strojovo závislé náklady prerozdeľované produktom sa určí súčtom sadzieb jednotlivých druhov strojovo závislých nákladov (graf nižšie). Matematický postup výpočtu jednotlivých sadzieb udávajú matematické vzťahy 1 až 5. Pre ich stanovenie sme vychádzali zo zdrojov1.
Graf: Štruktúra sadzby strojovej hodiny
Riešenie:
ST I: nadobúdacia cena 116 000 €, doba životnosti 6 rokov
ST II: nadobúdacia cena 157 000 €, doba životnosti 6 rokov
Plánovaný ročný počet SH 3015
Výsledok: SKO I = 6,41 €/SH ………..SKO II = 8,68 €/SH
Riešenie: ST I: úroková sadzba 5 %, ST II: úroková sadzba 5 %
Výsledok: SKÚ I = 0,96 €/SH ………….SKÚ II = 1,30 €/SH
Táto položka sa aplikuje len v prípade platenia nájmu (sadzba nájmu na m2 sa určí z podkladov o výške nájmu za výrobné priestory za rok, vztiahnutých k celkovej ploche v m2).
Riešenie:
ST I: potreba plochy 35 m2, sadzba nájmu 11,81 €/m2
ST II: potreba plochy 21 m2, sadzba nájmu 11,81 €/m2
Výsledok: SN I = 0,14 €/SH …………SN II = 0,08 €/SH
Ročná sadzba udržovania sa určuje ako % z nadobúdacej ceny, a to expertným odhadom alebo ako výpočet na základe podkladov z minulosti o výške nákladov údržby.
Riešenie: ST I a ST II: ročná sadzba udržiavania 4,2 %
Výsledok: SÚ I = 1,62 €/SH …………SÚ II = 2,19 €/SH
Riešenie:
ST I: menovitý výkon 24 kWh, priemerné % využitia kapacity 90 %,
ST II: menovitý výkon 65 kWh, priemerné % využitia kapacity 90 %,
Sadzba energie 0,20 €/kWh
Výsledok: SE I = 4,32 €/SH …………SE II = 11,70 €/SH
Následne je možné určiť individuálnu sadzbu strojových hodín analyzovaných strojov:
Sadzba SH ST I = 6,41 €/SH + 0,96 €/SH +0,14 €/SH +1,62 €/SH +4,32 €/SH = 13,45 €/SH
Sadzba SH ST II = 8,68 €/SH + 1,30 €/SH +0,08 €/SH +2,19 €/SH +11,70 €/SH = 23,95 €/SH
Posledným krokom výpočtu by malo byť stanovenie sadzby pre preúčtovanie ostatných strojovo nezávislých režijných nákladov, a to tých, ktoré sa vzťahujú k výrobe (v našom prípade vychádzajúc z údajov tabuľky 2 ide o sumu 163 238 €). Je dôležité taktiež nezabudnúť na stanovenie prirážky režijných nákladov súvisiacich s riadením podniku (v našom prípade vychádzajúc z údajov tabuľky 2 ide o sumu 339 136 €, kde spadajú náklady na mzdy správy, náklady na služby, dopravu, cestovné a ostatné dosiaľ nezaradené náklady). Ideálnym riešením by bolo strojovo nezávislé náklady súvisiace s výrobou prepočítať prostredníctvom sadzby SH (SVRN/SH), ktoré je potenciálne možné určiť podľa vzťahu 6. Avšak tento prepočet môže naraziť na problém určenia celkovej reálnej výšky kapacity SH všetkých strojov v podniku, ako aj jednotkovej výšky strojových hodín potrebných pre výrobu konkrétne kalkulovaného produktu.
Navrhujeme preto pokračovať v aplikácii metodiky pôvodnej prirážkovej kalkulácie, no so zmenou členenia režijných nákladov na náklady súvisiace s výrobou (Ostatná výrobná réžia) a nákladov súvisiacich s riadením podniku (Správna réžia), ako aj so zmenou rozvrhových základní. Tie by mali čo najpresnejšie zachovať princíp príčinnosti, teda zmena ich výšky by v čo možno najvyššej miere mala odrážať spotrebu (vznik) režijného nákladu.
Riešenie: Ostatná výrobná réžia 163 238 €, rozvrhová základňa: priamy materiál + priame mzdy (2 040 850 €, údaj z analytickej evidencie podniku), Správna réžia 339 136 €, rozvrhová základňa: celkové priame náklady (2 291 460 €, údaj z analytickej evidencie podniku).
Výsledok: prirážka Ostatná výrobná réžia = 8 %, prirážka Správna réžia = 14,8 %
4. Zostavenie jednotkovej kalkulácie s využitím sadzieb strojových hodín
Na základe predchádzajúcich výpočtov môže byť zostavená samotná kalkulácia s využitím metodiky sadzieb strojových hodín (tabuľka 3). Tabuľka 3 zároveň obsahuje všetky potrebné informácie k prepočtu.
Tabuľka 3: Kalkulácia stola ESSENCIAL s využitím sadzieb strojových hodín
Na základe nami prezentovanej inovovanej metodiky prerozdeľovania (alokácie) režijných nákladov prostredníctvom využitia metodiky sadzieb strojových hodín je zrejmé, že nákladová náročnosť vybraného produktu sa zvýšila na úroveň 550,23 € (nárast o 77,81 € oproti pôvodnej prirážkovej kalkulácii). Zámerne sme do kalkulácie nezahrnuli položku zisku, ktorú podnik v pôvodnej kalkulácii započítaval na úrovni 20 percentnej prirážky k úplným vlastným nákladom. Sme toho názoru, že pôvodne nastavená kalkulácia neodrážala nielen reálnu výšku nákladov produktu, ale ani jeho ziskovosť. Táto úroveň, sa na základe verejne dostupných výkazov finančného hospodárenia podniku v databáze FINSTAT, v posledných rokoch pohybovala na úrovni 2,9–4,0 percentnej rentability nákladov. Za predpokladu, že podnik bude i naďalej pracovať s pôvodnou úrovňou ceny 566,95 € bez DPH, potom potenciálna výška jednotkového zisku jedálenského stola ESSENCIAL by mohla byť na úrovni 16,67 €, čo predstavuje možnosť kalkulácie 3,03 percentnej ziskovej prirážky. Tento údaj v podstate potvrdzuje jeho správnosť s informáciami rentability nákladov analyzovanými z finančných výkazov podniku. Aj to svedčí o tom, že nami aplikovaná metóda kalkulácie presnejšie vyjadruje nákladovú náročnosť produktov a zároveň poskytuje relevantnejšie informácie pre rozhodovanie a porovnávanie.
Úspešná aplikácia kalkulácie sadzieb strojových hodín do podnikovej praxe si vyžaduje precízne informačné podklady ohľadom podrobnej klasifikácie nákladov výrobnej réžie a prípadne aj iných réžií, ale aj časovej náročnosti technologického vybavenia podniku s následnou identifikáciou jednotkovej výšky strojových hodín potrebných pre výrobu toho ktorého produktu. Z nášho pohľadu by predkladané návrhy nemali predstavovať zvýšenú požiadavku na vynaloženie financií do úpravy existujúcej softvérovej podpory evidencie a cenotvorby. Veľkým prínosom metodiky je možnosť jej modifikácie pre potreby akéhokoľvek podniku využívajúceho strojnú technológiu.
Uvítame, ak v prípade neporozumenia danej problematiky, prípadne záujmu o konzultáciu budete kontaktovať autorov článku. S určitosťou môžeme potvrdiť, že kalkulácia sadzieb strojových hodín má potenciál zvýšiť presnosť informácií o výške nákladov vašich produktov. Rozhodnutie o jej využívaní je však plne vo vašej kompetencii.
Poďakovanie: Daný príspevok vznikol na základe podpory plnenia cieľov projektu KEGA 005TU Z-4/2020 “Ekonomika, manažment a podnikanie v podnikoch DSP – vysokoškolská učebnica s podporou doplnkovej vizualizácie vo virtuálnom priestore“ a projektu APVV-18-0520 “Inovatívne metódy analýzy výkonnosti lesnícko drevárskeho komplexu s využitím princípov zeleného rastu”.
Autori: doc. Ing. Marek Potkány, PhD.; Ing. Monika Škultétyová
Drevárska fakulta TU vo Zvolene
Kontakty: potkany@tuzvo.sk; skultetyova.monika@gmail.com
1 OSTERMANN, R. 2010. Basiswissen Internes Rechnungswesen: Eine Einführung in die Kosten- und Leistungsrechnung. Herdecke; Witten : W3L, 2010. s. 304. ISBN 978-3-868-34022-8.
MUMM, M. 2015. Kosten- und Leistungsrechnung: Internes Rechnungswesen für Industrie- und Handelsbetriebe. Berlin: Springer Gabler, 2015. s. 343. ISBN 978-3-662-44378-1.
WÖLTJE, J. 2016. Kosten- und Leistungsrechnung. Freiburg: Haufe Lexware, 2016. s. 456. ISBN 978-3-648-07929-4.
